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    山西高院關于虛開增值稅專用發票犯罪的調研報告

    信息來源:非稅勿擾  文章編輯:zm  發布時間:2021-05-07 15:22:51  

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    圖一:危害稅收征管罪各罪名一審收案數占比圖

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    圖二:四種虛開行為占比圖

    核心提示:近年來,虛開增值稅專用發票犯罪案件數量持續上升,國家稅款損失嚴重。因此,對該罪進行實證研究具有重要的現實意義。山西省高級人民法院組成課題組,對全省2007年至2016年虛開增值稅專用發票犯罪的審理情況進行了調研。

    一、基本情況和特點

      1.案件數量呈上升趨勢,且在危害稅收征管罪中占比最大

      2007年至2016年,山西省各級法院共受理虛開增值稅專用發票罪一審案件282件。其中2007年至2011年五年間的年平均收案數是20.8件,2012年至2016年五年間的年平均收案數是35.6件,近五年收案數明顯上升。十年間,山西省各級法院共受理危害稅收征管罪一審案件606件。其中虛開增值稅專用發票罪案件占46.53%,居第一位(見圖一),且虛開增值稅專用發票罪案件占危害稅收征管罪案件的比例從2007年的35.29%,上升到2016年的71.15%。需要說明的是,本調研報告中使用的“虛開增值稅專用發票罪”案件統計數據包括“虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪”罪名下的所有案件。

      2.虛開行為中“讓他人為自己虛開”占比最高,“為自己虛開”占比最低

      根據刑法第二百零五條規定,虛開行為“是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的”。實踐中虛開行為錯綜復雜、相互交織,其中“讓他人為自己虛開”的占比最高,達49.53%;“為自己虛開”的占比最低,僅4.76%(見圖二)。

      3.非監禁刑適用比率較高,罰金數額偏低

      2007年至2016年,以虛開增值稅專用發票罪給予刑事處罰的被告人中,非監禁刑率是59.04%。整個破壞社會主義市場經濟秩序罪給予刑事處罰的被告人中,非監禁刑率是40.12%,同比高18.92%。另外,判處罰金的數額僅占虛開稅款數額的6.33%,占國家稅款損失數額的9.23%,罰金數額偏低。

      4.案件上訴率和二審發回率較高

      以2014年至2016年為例,虛開增值稅專用發票罪案件的上訴率是34.02%,整個破壞社會主義市場經濟秩序罪案件的上訴率是24.62%,同比高9.40%。虛開增值稅專用發票罪二審案件的發回率是40%,整個破壞社會主義市場經濟秩序罪二審案件的發回率是23.58%,同比高16.42%。

      5.國家稅款損失數額大,空殼公司危害嚴重

      從犯罪數額來看,實際抵扣稅款數額占虛開稅款數額的比例為80.80%,未抵扣稅款數額占比僅19.20%。在實際抵扣稅款數額中,國家稅款損失數額占比達到84.83%,追繳稅款數額占比僅15.17%。在一些案件中,行為人設立公司并不實際經營業務,而是以虛開增值稅專用發票謀取非法利益。實踐中,將這種以虛開為目的的公司稱為空殼公司。在虛開稅款數額中,空殼公司占比超過一半,達64.10%;在國家稅款損失數額中,空殼公司占比超過一半,達57.08%。

    二、司法適用中存在的主要問題

      1.對犯罪構成的理解存在差異

      一是對犯罪客體是簡單客體還是復雜客體認識不一。對犯罪客體的認識,有的認為是簡單客體,具體表述為違反增值稅專用發票制度等;有的認為是復雜客體,具體表述為違反國家稅收征管制度和違反發票管理制度等。

      二是對犯罪主觀方面是否要求具有特定目的存在爭議。一種觀點認為,構成本罪不要求行為人具有謀取非法利益等特定目的。另一種觀點認為,構成本罪要求行為人具有謀取非法利益等特定目的。在第二種觀點的認識下,往往將要求具有謀取非法利益的目的,具體化為“抵扣稅款”或“騙取國家稅款”這一特定目的。

      2.犯罪數額的認定方法不同

      一是虛開稅款數額認定方法不同。行為人僅虛開銷項稅額或虛開進項稅額時,虛開稅款數額一般容易認定。行為人同時虛開銷項稅額與虛開進項稅額的,如何認定虛開稅款數額,實踐中存在分歧。有的認定虛開稅款數額為虛開銷項稅額與虛開進項稅額之和,有的認定虛開稅款數額為虛開銷項稅額。同時,考察中國裁判文書網上的相關文書,有些案件則是采用虛開銷項稅額與虛開進項稅額中的較大者作為虛開稅款數額。

      二是騙取國家稅款數額認定方法不同。行為人僅為他人虛開銷項增值稅專用發票,一般將受票方利用虛開的增值稅專用發票抵扣稅款的數額認定為騙取國家稅款數額;行為人僅讓他人為自己虛開進項增值稅專用發票,自己用于抵扣稅款的,一般將行為人抵扣稅款的數額認定為騙取國家稅款數額。審判實踐中對既虛開銷項稅額又虛開進項稅額時,應如何認定騙取國家稅款數額存在爭議,焦點主要集中在行為人讓他人為自己虛開并抵扣的進項稅額是否應該認定為騙取國家稅款數額。

      另外,審判實踐中通常以騙取國家稅款數額扣除案發后追繳稅款、行為人及其親屬等補繳稅款后的余額來認定國家稅款損失數額。存在爭議的是空殼公司存續期間繳納的稅款是否應該從國家稅款損失數額中扣除。

      3.本罪與危害稅收征管罪中其他罪名較難區分

      首先,行為人為他人虛開增值稅專用發票,同時又為自己虛開農產品收購發票的情況下,對行為人定虛開增值稅專用發票、用于抵扣稅款發票罪,還是擇一罪名定罪處罰存在分歧。其次,行為人接受虛開的增值稅專用發票進行抵扣的行為構成逃稅罪,還是構成虛開增值稅專用發票罪存在爭議。另外,在行為人通過虛開增值稅專用發票,用于騙取出口退稅,同時構成兩罪的情況下,根據《最高人民法院關于審理騙取出口退稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》第九條規定,“實施騙取出口退稅犯罪,同時構成虛開增值稅專用發票罪等其他犯罪的,依照刑法處罰較重的規定定罪處罰”。從審理情況來看,有的以騙取出口退稅罪定罪處罰,有的以虛開增值稅專用發票罪定罪處罰。審判實踐的難點是如何具體適用“依照刑法處罰較重的規定定罪處罰”。

    三、懲治和預防虛開增值稅專用發票犯罪的建議 

      1.規范適用 

      關于本罪的犯罪構成。虛開增值稅專用發票犯罪侵犯的是何種法益,是否要求具有特定目的,是審理案件時需要首先明確的問題。課題組認為,本罪旨在保護國家增值稅征納秩序和增值稅稅收利益,包括實體方面和程序方面。一方面保護國家增值稅征納秩序,即增值稅專用發票的管理,另一方面保護應納增值稅這一特殊稅種的稅收利益,即增值稅稅收利益。本罪的主觀方面并不要求具有抵扣稅款或騙取國家稅款等特定目的。

      關于犯罪數額的認定。課題組認為,行為人同時虛開銷項稅額與虛開進項稅額,虛開稅款數額應以二者累計之和認定,騙取國家稅款數額的認定應以行為人有無實際生產經營加以區分,空殼公司存續期間繳納的稅款可以從國家稅款損失數額中扣除。上述犯罪數額的認定還有待在審判實踐中進一步明確。

      關于本罪與其他罪名的區分。行為人為他人虛開增值稅專用發票,同時又為自己虛開農產品收購發票時,應綜合考慮行為人是實際經營,還是空殼公司,行為人的行為系手段行為還是目的行為等進行定罪處罰。本罪與逃稅罪進行區分時,要重點審查行為人是否系被動接受虛開的增值稅專用發票,事前是否參與虛開等。在行為人同時觸犯本罪與逃稅罪時,應考慮是否構成法條競合,適用重法優于輕法。關于本罪與騙取出口退稅罪的區分,一般應綜合考慮法定刑和犯罪情節,依照刑法處罰較重的規定定罪處罰,在量刑相同的情況下,以目的行為定罪更為妥當。

      2.立法建議

      一是精簡罪名。刑法第二百零五條的罪名為“虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪”,從罪名的確定看,該罪名應為選擇性罪名。數據反映,以虛開增值稅專用發票罪定罪的占90.06%,以虛開用于抵扣稅款發票罪定罪的占4.68%,以虛開增值稅專用發票、用于抵扣稅款發票罪定罪的占5.26%,沒有以虛開用于騙取出口退稅發票罪定罪的。司法實踐中,一方面,虛開用于騙取出口退稅發票罪空置;另一方面,存在同時構成虛開增值稅專用發票罪、虛開用于抵扣稅款發票罪的情況下,如何定罪處罰的問題。因此,建議對該罪名進行精簡。

      二是重新界定虛開行為。根據刑法第二百零五條規定,虛開行為“是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的”。數據反映,虛開行為中“讓他人為自己虛開”占比最高,達49.53%;“為他人虛開”次之,占24.76%;“介紹他人虛開”占20.95%;“為自己虛開”占比最低,僅4.76%,且“為自己虛開”的基本都是農產品收購發票。營改增之后,用于抵扣稅款的發票種類逐步減少,“為自己虛開”行為的占比會進一步降低。因此,建議將“讓他人為自己虛開”與“為自己虛開”合并,重新界定虛開行為。 

      另外,罰金數額偏低,會造成對犯罪分子在經濟上的威懾力不足。如何體現經濟犯罪的危害性可以通過經濟懲罰進行彌補的理念,還有待對罰金刑進行重新設置。

      3.綜合治理 

      預防和治理以虛開增值稅專用發票為主的發票犯罪活動,是一項復雜的系統工程。首先,要加強稅務稽查與刑事司法的銜接。健全稅務機關與偵查機關、檢察機關、審判機關的業務溝通機制,提升整體合力。其次,要完善發票管理的信息化和有效性。營改增后,國家稅務總局發布了《關于啟用全國增值稅發票查驗平臺的公告》等系列文件,上述舉措對于預防增值稅專用發票犯罪將產生重要作用。最后,要開展“以案普法”,提高全民納稅意識。面對稅收犯罪中虛開發票類犯罪數量上升的趨勢,一方面,稅務機關應加強稅收宣傳,普及稅收知識。另一方面,審判機關可以通過現場巡回開庭等“以案普法”方式,進行稅法宣傳。中國庭審公開網的開通,也將進一步擴大“以案普法”的社會效應。

      以虛開增值稅專用發票為主的發票犯罪在一定時期內可能繼續存在。隨著我國稅制改革的推進,法治國家的建立,該類犯罪將會逐步得到預防和控制。現階段稅收征管實踐和稅收犯罪治理,還面臨許多紛繁復雜的問題,這都需要立法者、司法者、執法者和全體公民的共同努力。

      2017年12月21日星期四人民法院報(課題組成員:王小娟王慧娟薛克昌姚利屏)


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